A promulgação da Emenda Constitucional nº 132/2023 inaugurou um novo capítulo na história do Direito Tributário brasileiro. Embora a reforma prometa simplificar o sistema através da unificação de tributos sobre o consumo, a transição entre o antigo regime e o novo modelo do Imposto sobre Valor Agregado (IVA) Dual traz consigo um campo minado de incertezas. Não estamos apenas diante de uma mudança de siglas, mas do prelúdio de um contencioso tributário de proporções gigantescas.
O cerne do conflito iminente reside na fricção normativa entre os tributos que serão extintos gradualmente e os novos que estão sendo implementados. Especificamente, a controvérsia sobre a inclusão da Contribuição sobre Bens e Serviços (CBS) e do Imposto sobre Bens e Serviços (IBS) na base de cálculo do Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS) desponta como o grande litígio da próxima década.
Para o advogado tributarista de alto nível, compreender essa dinâmica exige abandonar o otimismo teórico e abraçar o realismo fiscal. A arquitetura constitucional mudou, mas a “fome arrecadatória” dos entes federativos permanece, amparada por uma interpretação literal da legislação antiga que ainda vigora.
A reforma estruturou-se na criação de um IVA Dual (CBS federal e IBS subnacional). A premissa fundamental destes novos tributos é a não cumulatividade plena e o cálculo “por fora”. O texto constitucional reformado é claro ao determinar que o IBS e a CBS não comporão a base de cálculo de si mesmos, visando encerrar a anomalia do “imposto sobre imposto”.
Contudo, o Direito Tributário não vive de “espíritos da lei”, mas de normas vigentes. Durante o longo período de transição (2026-2032), o ICMS continuará sendo regido pela Lei Complementar nº 87/96 (Lei Kandir), que historicamente utiliza o cálculo “por dentro”.
O argumento do Fisco (O Advogado do Diabo):
Sob a ótica dos Estados — e aqui reside o perigo para a defesa ingênua —, a Lei Kandir não foi revogada no que tange à sua base de cálculo. O artigo 13 da LC 87/96 define que a base de cálculo é o “valor da operação”. Se o IBS e a CBS são cobrados na operação e repassados no preço, os Estados defenderão a tese da estrita legalidade: enquanto não houver alteração na Lei Kandir, tudo o que compõe o preço é base de ICMS.
A discussão ganha contornos dramáticos ao analisarmos a regulamentação infraconstitucional. O Projeto de Lei Complementar (PLP) 68/2024, que institui o IBS e a CBS, traz definições cruciais, mas mantém silêncios estratégicos. Embora o projeto cuide da exclusão do IBS/CBS da base do PIS/COFINS, a interação com a base do ICMS permanece uma zona cinzenta sujeita a interpretações.
Ademais, há a complexidade do Imposto Seletivo (IS). A EC 132/2023 determina que o IS integra a base do ICMS. Cria-se, portanto, uma “salada mista” de bases de cálculo:
Essa sobreposição de regimes cria um cenário onde a literalidade da norma antiga colide com a eficácia imediata da nova ordem constitucional, exigindo do advogado um domínio técnico superior para arguir a inconstitucionalidade superveniente ou a não recepção das normas estaduais.
É tentador aplicar automaticamente a ratio decidendi do Recurso Extraordinário 574.706 (“Tese do Século”), onde o STF decidiu que o ICMS não compõe a base do PIS/COFINS, pois imposto não é receita, mas ingresso que transita pelo caixa.
Entretanto, a cautela é mandatória. No caso do RE 574.706, discutia-se o conceito de “faturamento”. No novo embate, a discussão girará em torno do conceito de “valor da operação”. O STF, conhecido por suas decisões consequencialistas que ponderam o impacto nos cofres públicos, pode aplicar um distinguishing (distinção de casos).
A Corte pode argumentar que, para evitar o colapso das finanças estaduais durante a transição, a regra antiga da Lei Kandir prevalece até sua extinção total. O advogado não deve vender a tese como “ganha”, mas como uma construção jurídica sólida baseada na supremacia da EC 132/2023 sobre a legislação infraconstitucional anterior.
Diante desse cenário, a propositura de medidas judiciais exige precisão cirúrgica. Não basta alegar injustiça fiscal. A tese deve ser construída sobre pilares técnicos:
O risco de uma “guerra fiscal” não baseada em incentivos, mas em metodologias de cálculo agressivas, é real. Os Estados tentarão maximizar a arrecadação do ICMS nos seus anos finais de vida.
Estamos diante do marco zero de um contencioso que definirá a sobrevivência financeira de muitas empresas na próxima década. A transição para o IVA Dual não elimina a complexidade; ela a desloca para a interpretação das normas de transição.
A advocacia tributária deve atuar de forma proativa, mas despida de ingenuidade. O respeito à não cumulatividade é uma conquista constitucional, mas sua aplicação prática dependerá de uma batalha judicial intensa contra a voracidade fiscal dos Estados. Vencerá quem dominar não apenas a teoria, mas a estratégia processual e as nuances do PLP 68/2024.
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